第二章审计组织形式

• 谁追究
受损失方：委托人、被审单位、第三者
• 追究形式
诉讼——法律责任[行政、民事（赔偿损失）、刑事] 追究 形式 私下了结——赔偿损失
经 营 失 败
• 是指客户在经营过程中，因不能有效地 控制经营风险而导致预期经营目标不能 实现。
• 出现审计失败后，注册会计师是否承担 责任以及如何承担责任，应以注册会计 师审计准则为依据界定注册会计师是否 有过失。若有过失，应区分其是普通过 失、重大过失，还是欺诈。
1 1.5
1.5
3
1.5
1.5
3 3
（一）单项选择题 1、乙注册会计师为了查明导致B公司会计报表严重失实的错 误与舞弊，应主要实施（ ）。（2000年） A、 分析性复核程序 B、 符合性测试程序 C、 实质性测试程序 D、 穿行测试程序
（二）多项选择题 1、注册会计师对被审计单位可能存在影响会计报表的违反 法规行为，应采取的措施有（ ）。 A、与被审计单位管理当局商讨 B、向律师进行必要的法律咨询 C、扩大审计程序，以查明事实真相 D、发表否定意见
查错 防弊
验证财务状况、 验证报表 偿债能力 公允性
验证公允性为主、又要 揭露重大错误和舞弊
注册会计师法律责任定义
朱荣恩 .2000—— 是指在执行审计鉴证业务时，由于自己的 原因，应当承担的行政、民事和刑事责任。 王广明等 .2002—— 是指注册会计师在承办业务过程中未能 履行合同条款，或者未能保持应有的职业谨慎，或故意不做 充分披露而出具不实的报告，致使审计报告的使用者遭受损 失，依照有关规定，注册会计师或会计师事务所应承担的行 政、民事和刑事责任。
审 计 责 任p29
定义 注册会计师在执行审计业务，出具审计报告所应负的 责任。 谁规定的
原准则：出具审计报告，保证审计报告的真实 性、合法性是注册会计师的审计责任。
新准则第1501号——审计报告：是在实施审计工作的 基础上对财务报表发表审计意见。 如何体现——审计业务约定书、审计报告
审计责任的发展
特点：强调无意。
（2）舞 弊
（2）舞弊是指会计报表中存在不实反映 的故意行为(对财务信息作出虚假报告)。
主要表现：
侵占资产 伪造变造记录与凭证 隐瞒或删除交易或事项 记录虚假的交易或事项 蓄意使用不当的会计政策
特点：强调被审单位的故意错报行为
（3）违反法规行为
是指被审单位故意或非故意违反除 《企业会计准则》及国家其他有关财 会法规以外的国家法律、行政法规、 部门规章和地方性法规、规章的行为。
第二章
审计组织形式
本章教学内容
第一节 国家审计机关
第二节 内部审计机构
第三节 民间审计组织
第四节 注册会计师的法律责任
本章教学重点
我国审计组织体系 导致注册会计师法律责任的可能原因 注册会计师对错误、舞弊和违反法规行为 的责任 法律责任的种类
第一节 国家审计机关
一、国家审计机关及人员（设置、特征）
二、国家审计机关的职责和权限（自学）
三、国家审计机关国际组织（自学）
世界各国国家审计机关四种类型p14
（1）立法型的国家审计机关
（由议会领导。如美国的联邦审计总局、法国的审计法院、 英国的国家审计局、加拿大的审计总局等）
（2）政府行政领导型的国家审计机关
（由政府领导。如原苏联的国家监察部、罗马尼亚的高级监 察院、瑞士的联邦审计局等 ） （3）司法型的国家审计机关 （由政府司法机关领导。如西班牙的审计法院）
（二）注册会计师法律责任的成因
被审单位的责任 注册会计师责任 共同责任 报告使用者的原因
1、被审单位的责任p30
（1）被审单位错误、舞弊及违反法规行为 （2）被审单位的经营失败
2、注册会计师方面的责任p30（1/3）
（1）违约－－CPA一方未达到合同条款要求， 给他人造成损失。 如：未按时完成约定业务；未履行保密条 款等。
• 定义 被审单位按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制财务 报表（责任主体为管理当局）。 • 具体内容： 1、原准则： 建立和健全内部控制制度 保护资产安全和完整 保证提交审计的会计资料真实、合法和完整 2、新准则： （1）设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使 财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报； （2）选择和运用恰当的会计政策； （3）作出合理的会计估计。 • 如何体现——签订审计业务约定书、取得管理当局说明书
审计业务属于法定业务，非注册会计师不 得承办。 具体包括：p27
第四节 注册会计师的法律责任
注册会计师法律责任概述 注册会计师如何避免法律诉讼
一、 注册会计师法律责任概述
相 关 概 念 注册会计师法律责任的成因 注册会计师法律责任的种类
（一）相 关 概 念
• • • • • 会计责任 审计责任 法律责任 审计失败 经营失败
• 【答案】ABC 【分析】由于注册会计师对助理人员的工 作结果负责，所以D不选。
（4）财政部门领导型的国家审计机关
（由财政部领导。如叙利亚的审计法院、芬兰的国家审计 局等 ）
我国国家审计机关总体上属于行政领导型
第二节 内部审计机构
一、内部审计机构及人员（设置、特征） 二、内部审计机构的职责和权限（自学） 三、内部审计机构的国际组织（自学）
世界各国内部审计机构四种类型p20
2、民事责任
是指由法院判决的、违反民事法律 关系所应承担的法律责任。（对委托人 和第三方赔偿，一般赔偿主体为会计师 事务所） 主要方式：停止侵害；返还财产；赔 偿损失；支付违约金；消除影响，恢复 名义；赔礼道歉等。
3、刑事责任
是由法院判决的、由注册会计师承 担的具有刑事性质的责任。
主要方式：管制；拘役；判刑；没收 财产；剥夺政治权利等。
本章思考题
1、如何理解注册会计师法律责任的内涵？ 2、注册会计师法律责任的成因？ 3、如何界定注册会计师法律责任？ 4、注册会计师法律责任种类有哪些？ 5、怎样规避注册会计师法律责任？
• 历年考题
题型／分 值／年份 单项选择 题 多项选择 题 判断题 简答题 合计 4 4.5 1.5 2000 2001 2002 2003
（1）董事会领导的内部审计机构 可以由非董事会成员负责内部审计工作，向董事 会汇报工作。具有董事会授予的最高审计权限。 （2）董事会下属审计委员会或相关类似委员会领导的 内部审计机构 通过审计委员会向董事会或股东代表大会汇报工 作。 （3）总经理领导的内部审计机构 其职权在各职能部门之上，具有一定的独立性， 执行日常监督工作。 （4）财务部门领导内部审计机构 主要针对会计记录和会计日常核算进行监督。
注册会计师承担法律责任的判断
被审单位存在错误、舞弊、违法行为
判断标准 注册会计师有过错行为
（ 三）注册会计师法律责任的种类P36
1、行政责任 是指由政府有关部门或自律组织对注册会 计师或会计师事务所追究的具有行政性质的责 任。 对注册会计师的处罚包括警告、暂停执业、 吊销有关执业许可证和吊销注册会计师证书。 对会计师事务所的处罚种类包括警告、没 收违法所得、罚款、暂停执业、撤销等。
2、注册会计师方面的责任p30 （2/3）
（2）过失－－一定条件下， CPA缺少应有 的合理的职业谨慎，给他人造成损害。
普通过失－－ CPA未保持应有的合理的 职业谨慎，没有严格执行专业准则要求， 造成后果。 重大过失－－ CPA根本没有遵循专业准 则或没有按照专业标准的要求执行审计 业务，造成后果。
责任主体——会计师事务所或CPA 原因——CPA自身违规操作（违约、过失、欺诈） 责任种类——行政、民事、刑事责任
要件——审计责任+造成损失
审 计 失 败
• 定义
注册会计师没有遵守审计准则而形成或提出了错 误的审计意见。
• 判断标准
审计人员实际执行的审计程序与应该执行的审计 程序之间的偏差
第三节 民间审计组织
一、民间审计组织及人员（设置、特征、 类型）p24
二、民间审计组织的业务范围
三、西方国家的民间审计组织
（一）注册会计师组织形式P24
西方会计师事务所 组织形式 独 资 合 伙 我国 有限责任公司 有限责任合伙
Βιβλιοθήκη Baidu
会计师事务所
民间审计组织的业务范围
根据《注册会计师法》的规定，注册会计 师依法承办审计业务、会计咨询业务和会 计服务业务。
普通过失与重大过失的推断
推断二（内部控制制度健全程度）： 发生错报的企业有松散的内部控制度，审计 人员没有发现错报时，说明审计人员执行控制测 试不力，或在执行了控制测试后没有按照审计准 则的要求适当的调整实质性测试的性质、时间和 范围，导致审计失败，因此注册会计师犯有重大 过失。 而当发生错报的企业有较好的内部控制制 度，注册会计师在审计中没有发现错报时，可能 由于企业内部人员采用了串通、勾结等手段，逃 过了内部控制的监督，此类有预谋的错报往往标 准审计程序无法发现，故审计人员至多承担普通 过失责任。
普通过失与重大过失的推断
当注册会计师在从事审计时，发现报 表中可能存在的错报，但由于其主观判断 错误的性质可能不严重，而未深入调查， 最终导致审计失败。在这种情况下，注册 会计师可以被认为犯有普通过失。
如果注册会计师在从事审计工作中未 经调查取证，不进行实质性测试，主观地 作出结论，将被认为犯有重大过失。
2、注册会计师方面的责任（3/3）
（3）欺诈 是以欺骗或坑害他人为目的的一种故意行为， 也称舞弊。 审计欺诈——为达到欺骗或坑害他人的目的， 明知被审单位会计报表有重大错报，却加以虚伪陈 述，出具无保留意见的审计报告。
主要特征：具有不良动机。
如何界定不良动机？
当法庭没有证据确认注册会计师有不 良动机或故意的错误行为，但注册会计师又 确实犯有极端或异常过失时，可能被认定为 “推定欺诈”。
答 案 幻灯片 35
• 【答案】C 【解析】分析性复核一般是为了证实总体合理性而实施 的程序。而错误与舞弊与具体的交易或事项相关，不能 选A。符合性测试B及其穿行测试D均是用于对内部控制 制度的测试程序，与交易、余额均无关，均不能选。
• 【答案】ABC （2000年） 【分析】仅根据“可能存在影响会计报表的违反法规行 为”，在查明事实真相前，不足以发表否定意见，不选 D。
会 计 责 任p29
违反会计责任的形式
错误、舞弊、违反法规行为 经营失败
错误、舞弊、违反法规行为
《中国注册会计师审计准则第1141号——财务报 表审计中对舞弊的考虑》 （1）错误是指会计报表中存在的无意错报或漏 报 。
主要表现： 原始记录和会计数据的计算、抄写错误 对事实的疏忽与误解 对会计政策的误用
返 回 幻灯片 34
2、A注册会计师审计甲公司2001年度会计报表，出具了无保留意见 审计报告。其后，甲公司因发现存在小额销售收入被漏记和贪污 现象，控告A注册会计师有过失。A注册会计师提出无过失申辩， 其下列申诉理由中合理的有（ ）。（2002年） A、 防止发生和及时发现并纠正错误与舞弊，是甲公司管理当 局的责任 B、 按照审计准则审计会计报表，并不能保证发现所有的错误 与舞弊 C、 年度会计报表审计并非专门针对错误与舞弊 D、 因销售收入审计是由助理人员完成，直接责任应由该助理 人员承担 答 案幻 灯片 40
普通过失与重大过失的推断
错报的重要程 度
推断标准
企业内部控制 制度健全程度
普通过失与重大过失的推断
推断一（根据错报的重要程度）： 当会计报表中存在重大错报和漏报事项， 而审计人员没有发现，说明审计人员没有按 照注册会计师审计准则的要求履行审计程序， 审计人员犯有重大过失。 如果审计失败是由于各项累计的细小错 报所引起，则认为审计人员有普通过失，这 是因为标准审计程序可能不能查出细小错误， 但累计的细小错报已经能够构成会计报表不 实披露，则说明审计人员没有保持职业上应 有的合理谨慎。
二 、 风险防范和法律责任规避p32 经历了美国安然、世界通讯等系列财务 丑闻的冲击，特别是国内经历“银广夏”、 “蓝田股份”等财务风暴的强烈震撼，注册 会计师行业受到了前所未有的广泛关注，不 论政府部门，还是广大社会公众，对注册会 计师这一曾经被视为神圣的职业产生了质疑。 如何防范审计风险？怎样规避法律责任？ 是注册会计师行业关注和面临的重大课题。 CPA避免法律诉讼的措施p32